Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Регістри синтетичного та аналітичного обліку операцій - це носії спеціального формату (паперові, машинні) у вигляді відомостей, книг, журналів, машинограм тощо.
Банки самостійно розробляють та затверджують форми регістрів обліку з урахуванням того, що регістри синтетичного та аналітичного обліку повинні мати назву, період реєстрації операцій, прізвища і підписи або інші кодовані знаки, що дають змогу ідентифікувати осіб, які їх склали.
Ведення синтетичного обліку забезпечується за допомогою рахунків II, III, IV порядків Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку України та Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України. Детальна інформація про кожного контрагента та кожну операцію фіксується на рівні аналітичного обліку на аналітичних рахунках. Аналітичні рахунки повинні містити обов'язкові параметри, визначені окремими вказівками Національного банку України. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожними відповідним рахункам синтетичного обліку.
Банки самостійно визначають процедури перевірки тотожності даних аналітичного обліку оборотам і залишкам за балансовими та позабалансовими рахунками синтетичного обліку. Перевірка тотожності даних аналітичних рахунків відповідним рахункам синтетичного обліку обов'язково здійснюється не рідше одного разу на місяць, а за рахунками фізичних осіб в установах Державного спеціалізованого комерційного ощадного банку України - не рідше одного разу на рік.
Серед основних форм регістрів синтетичного обліку банки зобов'язані передбачати щоденний оборотно-сальдовий баланс. У щоденному оборотно-сальдовому балансі відображаються обороти за дебетом і кредитом за день, вихідні залишки за активом і пасивом за кожним балансовим рахунком четвертого порядку з проміжним підсумком за балансовими рахунками третього та другого порядків (аналогічно і за позабалансовими рахунками). В оборотно-сальдовому балансі відображаються підсумки за кожним класом рахунків і загальний підсумок за всіма рахунками установи банку. Правильність складання щоденного балансу оборотів та залишків контролюється рівністю дебетових і кредитових оборотів та залишків за активом і пасивом. Наявність такої рівності є обов'язковою умовою початку нового банківського дня.
Щоденний оборотно-сальдовий баланс перевіряється і підписується керівником і головним бухгалтером або особами, які ним уповноважені.
План рахунків банку - систематизований перелік рахунків бухгалтерського обліку, що використовується для детальної та повної реєстрації всіх банківських операцій і для забезпечення потреб складання фінансової звітності.
Враховуючи особливості побудови аналітичного рахунку, банки самостійно визначають власну систему аналітичного обліку, створюючи внутрішній план рахунків (сукупність усіх аналітичних рахунків банку).
Внутрішній план аналітичних рахунків має передбачати опис характеристики кожного рахунку або групи рахунків, порядок їх відкриття та закриття, а отже, має бути визначений відповідальний за його супроводження (на рівні банку - юридичної особи).
Всі рахунки (поточні, кредитні, депозитні та ін.), що відкриваються юридичним і фізичним особам, а також рахунки за внутрішніми операціями банку реєструються в книзі відкритих рахунків, яка ведеться в розрізі балансових рахунків четвертого порядку та включає такі позиції щодо рахунку:
- номер балансового рахунку;
- номер особового рахунку;
- код контрагента;
- найменування контрагента;
- дата відкриття рахунку;
- дата закриття рахунку.
Книга повинна бути пронумерована, прошнурована, засвідчена підписами керівника та головного бухгалтера банку, скріплена відбитком печатки банку та зберігатись у призначеної відповідальної особи.
Книгу відкритих рахунків можна вести на машинному (електронному) носії інформації. В цьому випадку повинна бути забезпечена можливість отримання інформації на паперовому носії (в обов'язковому порядку на 1 січня) і збереження архіву з обов'язковим роздрукуванням за станом на перше число звітного місяця змін, що відбулися протягом минулого місяця. Керівник установи банку повинен забезпечити захист інформації від несанкціонованого доступу.
Головний бухгалтер банку контролює правильність ведення книги відкритих рахунків.
У разі закриття рахунку в книзі проставляється дата його закриття. Номери закритих рахунків не можуть бути присвоєні новим клієнтам банку.
Облікова політика банку - це сукупність визначених у межах чинного законодавства принципів, методів і процедур, що використовуються установою банку для складання та подання фінансової звітності.
Облікова політика банку базується на основних принципах бухгалтерського обліку, яких банки повинні дотримуватися при веденні рахунків і складанні зовнішньої та внутрішньої звітності.
Банки ведуть бухгалтерський облік і складають фінансову звітність у валюті України. Операції в іноземній валюті відображаються в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності у валюті України з перерахуванням її за курсом Національного банку України на дату здійснення операції або складання звітності.
Операції повинні бути відображені в обліку в тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Банки висвітлюють обрану ними облікову політику шляхом опису:
- принципів обліку статей звітності;
- методів оцінки окремих статей звітності;
- фактів, що стосуються змін в обліковій політиці.
Облікова політика банку має враховувати методи оцінки активів та зобов'язань.
Оцінка - це процес визнання тієї суми коштів, за якою статті фінансової звітності мають визнаватися й обліковуватися у балансовому звіті та звіті про доходи і витрати.
Активи і зобов'язання мають бути оцінені та відображені в обліку таким чином, щоб не переносити наявні фінансові ризики, які потенційно загрожують фінансовому становищу установи, на наступні звітні періоди.
Активи і зобов'язання обліковуються пріоритетно за вартістю їх придбання чи виникнення (за первісною або поточною вартістю).
При обліку за первісною (історичною) вартістю активи визнаються за сумою фактично сплачених за них коштів, а зобов'язання - за сумою мобілізованих коштів в обмін на зобов'язання.
При обліку за поточною (ринковою) вартістю активи визнаються за тією сумою коштів, яку необхідно було б сплатити для придбання таких активів у поточний час, а зобов'язання - за тією сумою коштів, яка б вимагалася для проведення розрахунку у поточний час.
Приведення вартості активів у відповідність із ринковою здійснюється шляхом їх переоцінки.
Процедури бухгалтерського обліку повинні виключати можливість здійснення взаємозаліку (крім випадків, передбачених чинним законодавством) активів та зобов'язань, або доходів та видатків як у бухгалтерських записах, так і у фінансовій звітності, а саме:
- кредитів, депозитів й іншої кредиторської і дебіторської заборгованості різних юридичних та фізичних осіб;
- кредитів, депозитів й іншої кредиторської і дебіторської заборгованості одних і тих же юридичних та фізичних осіб, що враховуються в різних валютах та з різними строками погашення;
- депозитів та кредитів, наданих під заставу депозиту, якщо інше не визначене відповідними законодавчими актами;
- витрат та доходів тієї ж юридичної особи.
Банки мають обліковувати доходи та витрати відповідно до таких принципів:
- доходи та витрати обліковуються у періоді, до якого вони належать;
- поправки до витрат або доходів попереднього фінансового року враховуються на рахунках непередбачених витрат та доходів;
- отримані доходи, які належать до майбутніх періодів, обліковуються як відстрочені доходи;
- здійснені витрати та платежі, які належать до майбутніх періодів, обліковуються як відстрочені витрати.
Облікова політика визначає порядок створення та використання резервів на підставі чинного законодавства та нормативних актів Національного банку України. Резерви під активи створюються за рахунок витрат банку та мають використовуватися лише на цілі, для яких вони були створені.
Обов'язково мають бути розроблені та затверджені основні складові облікової політики банку:
- характеристика аналітичних рахунків внутрішнього плану рахунків;
- додаткові регістри аналітичного обліку та форми первинних документів, на підставі яких здійснюються операції (крім тих, що визначені в загальному порядку), включаючи форми документів для внутрішньої бухгалтерської звітності;
- правила документообороту та технології обробки облікової інформації;
- перелік визначених прав працівників банку на підписування документів;
- перелік операцій, що потребують додаткового контролю;
- порядок проведення інвентаризації і методи оцінки активів та зобов'язань;
- порядок контролю за здійсненими внутрішніми банківськими операціями;
- порядок розрахунків між філіями та іншими структурними підрозділами банку (внутрішньосистемні розрахунки);
- порядок фінансування (бюджетування) структурних підрозділів банку;
- порядок консолідації фінансової звітності асоційованих та дочірніх компаній;
- порядок застосування в обліку принципу нарахування доходів та витрат (включаючи порядок амортизації активів банку, створення та використання резервів);
- політика банку щодо роботи з цінними паперами (як придбаними, так і емітованими);
- процедури вивірки та контролю (операцій, звітності тощо);
- порядок реєстрації договорів;
- інші документи та рішення, необхідні для організації бухгалтерського обліку.
Будь-які зміни в обліковій політиці, що мають суттєвий вплив на показники звітного або майбутніх періодів, повинні бути описані з зазначенням їх причин і змін у відповідних статтях.
Зміни положень облікової політики на наступний рік та причини цих змін мають бути відображені у пояснювальній записці до річного звіту банку.
Не вважається зміною в обліковій політиці:
- нова облікова політика щодо операцій, які не є суттєвими;
- нова облікова політика щодо операцій, які відрізняються по суті від попередніх і не здійснювалися раніше.
Нова облікова політика застосовується до подій та операцій з часу їх виникнення.
На основі даних бухгалтерського обліку складається фінансова звітність.
Фінансова (бухгалтерська) звітність - це система взаємопов'язаних узагальнювальних показників, що відображають фінансовий стан банку та результати його діяльності за звітний період.
Метою складання фінансової звітності є надання повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан і діяльність банку користувачам для прийняття економічних рішень.
Фінансова звітність включає: звіт про прибутки та збитки, балансовий звіт, звіт про зміни в капіталі, звіт про рух грошових коштів і примітки до звітів (додатки залежно від потреб користувачів).
Потреби окремих користувачів (Національного банку України, податкових органів, органів статистики, керівництва банку) можуть бути задоволені шляхом встановлення інших (спеціальних) звітів (податкових декларацій, статистичних звітів, внутрішніх звітів тощо). Інші звіти, які включені до звітності банку, не є фінансовою звітністю.
Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Місячна і квартальна звітність є проміжною і складається наростаючим підсумком з початку звітного року.
Фінансова звітність має включати інформацію, яка є суттєвою та своєчасною для користувачів, виходячи з принципів безперервності, нарахування, обачливості, превалювання суті над формою та інших принципів міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.
Інформація, що наведена у фінансових звітах та примітках до них, повинна бути зрозумілою, доречною, достовірною і порівнянною. Інформація повинна сприяти прийняттю правильних економічних рішень шляхом оцінок минулих, теперішніх та майбутніх подій, підтвердження чи коригування їх оцінок, зроблених у минулому. Крім того, має бути можливість зіставляти фінансові звіти за різні періоди, а також порівнювати звітність різних банків.
Банки зобов'язані публікувати річну фінансову звітність разом з аудиторським висновком згідно з чинним законодавством.
Фінансова звітність повинна бути оприлюднена шляхом:
- публікації у періодичних виданнях, доступних користувачам звітності;
- розповсюдження її серед користувачів у вигляді окремих друкованих видань.
Управлінська звітність - це звітність про стан та результати діяльності банку, яка використовується керівництвом (Правлінням банку) для планування, контролю та прийняття відповідних управлінських і економічних рішень. Метою управлінської звітності є надання можливості оперативно управляти банківськими ресурсами та оцінювати ризики.
Рекомендовані форми управлінської звітності, періодичність і рівень деталізації управлінської інформації залежить від внутрішньої організації банку та вимог менеджменту. Зміст звітів може змінюватися залежно від користувача та їх призначення. Рекомендованими формами управлінської звітності можуть бути:
- звіт про зміни в балансі;
- аналіз змін статей балансу;
- звіт про зміни доходів та витрат;
- аналіз змін доходів та витрат;
- зведений фінансовий звіт;
- звіт про зміни капіталу;
- аналіз процентної дохідності та збитковості;
- звіт про позабалансові ризики;
- звіт про активи, придбані для подальшого продажу (в якому передбачена вартість їх придбання та поточна оцінка можливої ціни реалізації);
- звіт про зміни вартості портфеля інвестиційних цінних паперів;
- звіт про платоспроможність (достатність капіталу) та ліквідність.
Управлінська звітність формується шляхом використання додаткових параметрів рахунків аналітичного обліку.
Ведення податкового обліку дає змогу складати податкову звітність. Порядок ведення податкового обліку банки визначають самостійно. Цей порядок має бути відокремлений від фінансового обліку та передбачати можливість внесення змін у будь-які операції, визначені Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" та іншими законодавчими актами з питань оподаткування, не порушуючи методику фінансового обліку.
При обліку валових доходів та валових витрат доцільно вести податковий облік, використовуючи VIII клас "Управлінський облік" Плану рахунків бухгалтерського обліку або окрему підсистему з відкриттям рахунків у розрізі статей податкової декларації та додатків до неї.
Порядок складання декларації про прибуток банківської установи та інших форм звітності з питань оподаткування встановлюється Державною податковою адміністрацією України.
2. Облік власного капіталу банку
До власних ресурсів комерційних банків, або до банківського капіталу, належать фонди, які створюються банками для забезпечення фінансової сталості, комерційної і господарської діяльності, а також прибуток поточного і минулого років.
Структура банківського капіталу не є сталою за якісним складом і змінюється протягом року залежно від багатьох факторів, зокрема від якості активів, використання прибутку, політики банку щодо за-безпечення приросту капітальної бази тощо.
Частка власного капіталу комерційного банку у сукупних ресур-сах невелика, тоді як у сфері матеріального виробництва співвідно-шення власного і позиченого капіталів інше. Так, для промислового підприємства вважається нормою, коли власний капітал становить 50% загального капіталу, для комерційного банку ж достатнім вва-жається 8%. Це зумовлено специфікою банківської діяльності. Банк користується переважно чужими грошима, а власні кошти призна-чені передусім для страхування інтересів вкладників і кредиторів банку, а також для покриття поточних збитків від банківської діяль-ності. Інакше кажучи, власний капітал комерційного банку виконує в основному захисну функцію. Функція ж забезпечення оперативної Діяльності, яка для власних коштів підприємств сфери матеріально-го виробництва постає головною, для власного банківського капіта-лу є другорядною. Однак роль власного капіталу комерційного бан-ку як джерела забезпечення його оперативної діяльності на перших порах після його утворення є досить відчутною. За рахунок власного капіталу фінансується придбання меблів, організаційної та комп'ю-терної техніки, будівництво або оренда банківських офісів, упрова-дження систем банківського захисту, банківських технологій і сис-тем зв'язку.
Власний капітал комерційного банку може також використовува-тися для участі у власності акціонерних та спільних підприємств.
Для якісного аналізу структури власного капіталу важливо знати його складові. При цьому варто розрізняти два види капіталу банку:
1) капітал як сума всіх його фондів (П'ятий клас бухгалтерського балансу);
2) капітал, розрахований за спеціальною методикою Центрального банку, що потім використовується при розрахунку деяких обов'язкових нормативів; у даному випадку в загальний об'єм капіталу входять тільки фонди, сформовані за рахунок чистого прибутку і зменшені на ризикові активи (цінні папери і дебіторська заборгованість по господарській діяльності).
Для банку важливо стежити за розміром капіталу, розрахованим за методикою Центрального банку, оскільки при одержанні ліцензій на різні види банківських операцій приймається в увагу саме його величина.
У цілому капітал банку складається з:
-- статутного фонду;
-- резервів банку;
-- нерозподіленого прибутку.
Статутний фонд формується як за рахунок коштів шляхом емісії акцій, так і за рахунок внесків матеріальних і нематеріальних активів, а також цінних паперів третіх осіб (це не характерно для українських банків, тому що законодавчо внески акціонерів можливі тільки у виді коштів). Аналіз практичних даних свідчить, що в закордонних банках на долю матеріальних активів приходиться до 70% суми статутного капіталу, що значно скорочує можливості банку по його використанню як ресурс кредитування і знижує його платоспроможність і ліквідність. Аналогічна ситуація виникає при значній частці нематеріальних активів у статутному капіталі банку.
